En efecto, la dualidad de opiniones entre los fallos judiciales y el organismo de recaudación ha quedado otra vez expuesta ante el fallo de la Sala A del Tribunal Fiscal del 27 de junio pasado en la causa Meluk Import SA, en el que, lejos de opinar que las operaciones cuyo capital se ha reducido, obliga a los beneficiarios a restituir proporcionalmente los créditos fiscales involucrados como pretende la AFIP, se ha establecido que las quitas que prevé la ley para el impuesto a las ganancias son descuentos comerciales, y no incluyen los beneficios logrados por los concursados.-
Este desafío judicial al dictamen del Procurador del Tesoro (Nº 48/2006), base del criterio sustentado por el organismo fiscal, llegará sin dudas a la Corte, prolongando una discusión técnica interpretativa, que como en muchos otros casos, prescinde del análisis de la situación de crisis y atenta contra las posibilidades de recuperación del deudor.-
El dictamen de la Procuración Nacional del Tesoro de fecha 28-02-06, aborda la problemática y llega a la conclusión que las quitas concursales son materia gravada por el IVA, pese a que algún pasaje de las consideraciones, mediante citas de antecedentes, hace la distinción entre quitas comerciales y quitas concursales, pero luego subsume ambos supuestos en el concepto de quita que prescribe el art. 12 inc. b) de la Ley de IVA, donde hace mención a las quitas.
Efectivamente la normativa fiscal establece tres aspectos que son relevantes: el precio neto; las costumbre de plaza; un acto bilateral voluntario con libre consentimiento (art. 11 y 12 inc. b, Ley de IVA, y art. 50 del Decreto reglamentario). Se destaca que en la ley de IVA, a diferencia del Impuesto a las Ganancias (art. 30 DR) no hay tratamiento específico de las quitas concursales.
Merece mencionarse que el objeto del IVA está definido por la Ley en su art. 1, y al respecto establece que el objeto del impuesto son: las ventas (inc. a); las obras, locaciones y prestaciones de servicios (inc. b); las importaciones definitivas (inc. c); y las prestaciones comprendidas en el inc. e) del art. 3 que se realizaran en el exterior y su utilización se hiciera en el país. El art. 2 aclara el concepto de venta y entre ellos enumera una serie de actos que importan transmisión del dominio de cosas muebles, que son los siguientes: venta, permuta, dación en pago, adjudicación por disolución de sociedades, aportes sociales, ventas y subastas judiciales, y concluye la enumeración diciendo: y cualquier otro acto que conduzca al mismo fin.
Luego de estas breves consideraciones sobre el objeto del impuesto, no queda duda que debe existir transmisión de la cosa mueble, o la prestación de servicios o la importación. Lo cual se desprende que debe haber precio para que multiplicado por la cantidad de cosa transferida o prestada o importada constituirá la base imponible, tal cual lo establece el art. 10, el cual en particular dice "El precio neto … será el que resulte … de la factura o documento equivalente extendido por los obligados al ingreso del impuesto, neto de descuentos y similares efectuados de acuerdo con las costumbres de plaza". Este precepto es concordante con lo que se establece luego en los arts.11 y 12, los cuales en la parte pertinente se han citado.-
En toda la operatoria comercial que origina hechos imponibles alcanzados por el IVA, se encuentran presentes los elementos esenciales – implícitos y explícitos -, sobre los cuales se construye la base imponible: precio, costumbres de plaza y consentimiento.-
Además, debe señalarse la necesidad de que exista una transacción económica comprendida en el objeto del impuesto.-
De tal manera, cabría concluir que para que una quita se encuentre alcanzada por el IVA, debe ser una consecuencia del precio, propia de las costumbres de plaza, tener origen en un acto voluntario consentido por las partes y emerger de una transacción económica comprendida en el objeto del impuesto.-
La naturaleza jurídica de la quita concursal, difiere de la quita contractual, en aspectos sustanciales. Se trata de una circunstancia que emerge, no ya del contrato que originó la transacción comercial, sino del propio proceso judicial.-
Consiste en uno de los dos medios (el otro es la espera) de reducción de los créditos verificados que plantea el deudor en su propuesta, a fin de permitir su reorganización financiera y con ella su recuperación, incluyendo en ella los beneficios económicos y sociales para la comunidad a que pertenece.-
Es decir que no depende de la negociación original de compraventa, locación o importación causante de la deuda, sino del plan de reestructuración y propuesta formulada por el deudor a sus acreedores.-
Además, pueden observarse todas estas otras diferencias:
a) la quita se aplicará sobre el crédito verificado, que puede diferir del precio de la cosa o servicio objeto de la transacción;
b) no se justifica por plazos de pago, volúmenes o ventajas en la transacción, sino en la capacidad de pago de los pasivos verificados o admitidos;
c) no proviene de un acuerdo bilateral entre las partes, sino de un acto jurisdiccional del juez de la causa;
d) el consentimiento no surge del mero acuerdo de voluntades, sino del resultado conjunto de aprobaciones suficientes conforme la exigencia legal, de un conglomerado de voluntades identificado como "la masa", expresión del carácter universal del concurso;
e) contienen un diferente concepto de "incobrabilidad", en los concursos más asimilable a la insolvencia que a la mora; y finalmente,
f) el carácter novatorio del concurso homologado no alcanza a codeudores y fiadores.-
Por lo tanto, la gravabilidad de las quitas puede concluirse que sólo es admisible en tanto son comerciales, y ello es así porque sólo se gravan las quitas operativas propias y consecuencia de circunstancias de las negociaciones que llevan a cabo las partes contratantes en un marco voluntario de libre consentimiento.-
Las quitas concursales, tienen el carácter legal que les otorga el régimen de la Ley 24522 y sus modificatorias, comprenden únicamente a los sujetos concursados y a las deudas verificadas o admitidas.-
A lo que cabe agregar que el legislador y el reglamentador, cuando entendieron que debieron gravarla, lo expresaron en el ordenamiento; ello se aprecia en el caso del Impuesto a las Ganancias, donde específicamente se trató el tema; pero además el Fisco, en materia de incobrabilidades respecto del IVA, ha dejado sentado su criterio de que no genera hecho imponible.-
Por lo tanto, puede concluirse que el tratamiento por otorgarse a las quitas concursales debe ser " no alcanzado por el Impuesto al Valor Agregado ", y la opinión que vertiera la Procuración del Tesoro Nacional debe ser motivo de revisión, dada la inseguridad jurídica que ello crea para la masa de contribuyentes concursados.-
Una expresión de deseos final, vinculada a la actitud de los organismos fiscales en casos de concursos y de quiebras con continuación de la actividad: dejarán algún día de ver el árbol de la mera recaudación para advertir el bosque de la recuperación de la empresa?
